Yurtdışında ödenen kira Türkiye'de vergiden düşülemez
Türk vatandaşlarının yabancı ülkelerde ödedikleri kira bedelleri, 210 seri numaralı Gelir Vergisi Yasası Genel Tebliği'nde açıklandığı gibi bu kişilerin dar mükellefiyet esasında vergilendirilmeleri nedeniyle gider olarak indirim konusu yapılamaz
SORU: Yurtdışında görevli bulunan bir kamu çalışanıyım. Banka kredisiyle Türkiye'de bir daire aldım. Daireyi kiraya vermiş bulunuyorum. Ancak ben de yurtdışında kira ödemekteyim. Söz konusu dairemin kira gelirini beyan ederken gerçek gider esasından yararlanıp yurtdışında ödemiş bulunduğum kira giderini Türkiye'de elde ettiğim kira gelirimden indirebilir miyim?
YANIT: Gelir Vergisi Yasası'nın 74'üncü maddesi gereği olarak gayrimenkul sermaye iratlarında safi iradın bulunması için sözü edilen yasanın 21'inci maddesinde yer alan istisnaya isabet eden gider payı hariç olmak üzere yasa maddesinde sayılmak suretiyle belirlenmiş bulunan giderler gayri safi kira hasılatından indirim konusu yapılabilmektedir.
Mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde mükellefler diledikleri takdirde gerçek gider esasını seçebilmektedirler. Bu bağlamda gerçek gider esasının alternatifi olarak mükellefler götürü gider esasından da yararlanabilmektedirler. Ancak götürü gider esasını kabul edenler iki yıl geçmedikçe bu usulden denemez ve dolayısıyla gerçek gider esasından yararlanamazlar.
Safi kazancın belirlenmesi aşamasında gerçek gider indirimini seçen mükelleflerin her şeyden önce sahibi bulundukları gayrimenkulü konut olarak kiraya vermeleri gerekmektedir. İşyeri olarak kiraya verilen binadan (bağımsız bölümden) elde edilen hasılattan, kira ile oturulan gayrimenkulün kirası indirim konusu yapılmaz. Çünkü Gelir Vergisi Yasası'nın 74/10'uncu maddesinde "sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedelini" indirim konusu yapabilecekleri hususu özel olarak hükme bağlanmıştır.
Burada konut kavramı, bir kişinin devamlı yerleşmek gayesiyle oturduğu yerdir. Yani ikametgâhıdır. Dolayısıyla sahibi oldukları konutları kiraya verenler geçici olarak kiraladıkları yazlıklara ait kira giderlerini indirim konusu yapamazlar.
Oturulan konuta ödenen kira bedeli, elde edilen gayri safi hasılattan istisna dikkate alınarak gerçek giderler indirildikten sonra kalan kısımdan düşülür. Götürü gider usulünü seçenler ise ödedikleri bu kiraları hasılattan düşemezler.
İndirilebilecek konut kirası, elde edilen hasılatla sınırlıdır. Başka bir anlatımla sahibi oldukları konutları kiraya verenler, kendilerinin kira ile başka bir konutta oturmaları nedeniyle zarar beyan edemezler.
Tam mükellefiyet esasında vergilendirilenler, Türkiye'de elde ettikleri kira gelirlerinden yurtdışında ödedikleri konut kira giderlerini indirim konusu yapabilirler. Örneğin, resmi bir görevli yurtdışında bulunan tam mükellef kişiler, yurtdışında ödedikleri kira bedelini Türkiye'de elde ettikleri gayrimenkul sermaye iradından düşebilirler.
Yurtdışında çalışan Türk vatandaşlarının yabancı ülkelerde ödedikleri kira bedelleri, 210 seri numaralı Gelir Vergisi Yasası Genel Tebliği'nde açıklandığı üzere; bu kişilerin dar mükellefiyet esasında vergilendirilmeleri nedeniyle gider olarak indirim konusu yapılamaz.(V. Seviğ)
HAZIRLATTIRILAN BİLGİSAYAR PROGRAMLARININ AMORTİSMANI
SORU: Bilgisayar programları amortismana tabi tutulabilir mi? Kurum olarak Türkiye çapında stok hareketlerini takip edebilmek için yaptırmış bulunduğumuz program için ödeyeceğimiz bedeli amortismana tabi tutmamız zorunlu mudur?
YANIT: İşletmelerin kullandıkları iş bilgisayarları için yaptırdıkları bilgisayar programlarının (software) iktisadi ve teknik ömrünün bir yıldan uzun sürmesi ve değerlerinin Vergi Usul Yasası'nın 313'üncü maddesinin son fıkrasında yazılı bulunan tutarı aşması halinde, bunların genel esaslara göre itfa edilmeleri bir başka anlatımla amortismana tabi tutulması gerekmektedir. (2009 yılı için bu tutar 670 TL olarak belirlenmiştir.)
Bilgisayarları kullanabilmek için gerekli yazılımlar uygulamada iki gruba ayrılmaktadır;
* İşletim sistemleri: İşletim sistemleri bilgisayar kullanmak için zorunlu bir yazılımdır. Bu programlar olmadıkça bilgisayarı kullanmak mümkün değildir. Bu tür sistemler bilgisayarla birlikte satılmaktadırlar. Daha sonra yeni versiyonları ile değiştirilebilmektedirler. Böyle bir durumda bilgisayarla birlikte satılan programlar, bilgisayarın satın alma bedeline dahil olması nedeniyle bilgisayarla birlikte amortismana tabi tutulmaktadır.
Yeni versiyonu yüklenilen işletim sistemleri ise bilgisayarın veya sistemin fonksiyonunu ve değerini artırıcı gider niteliğinde olduğundan maliyet bedeline eklenmektedir.
* Programlar: İşletmenin faaliyetine bağlı olarak, işletmelerde beklenen verimi ve hızlılığı sağlamak amacıyla özel olarak yaptırılan veya yapılmış programların alınması halinde bu programlar da gayri maddi hak kapsamında değerlendirileceğinden amortisman konusu yapılmaktadır.
Fikir ve Sanat Eserleri Yasası'nın 2'nci maddesinde bilgisayar programları ve program sonucu doğması koşuluyla bunların hazırlık tasarımları fikir ve sanat eseri niteliğinde sayılmış, Gelir Vergisi Yasası'nın 18'inci maddesinde de bilgisayar yazılımları eser olarak kabul edilmiştir. Bu nedenle uygulama programlarının gayri maddi hak olarak amortismana tabi tutulması gerekmektedir.
Diğer yandan kamu idaresi tarafından uygulaması zorunlu tutulan yazılım programlarının değiştirilmesi gerektiğinde, eski yazılım programlarının henüz amortisman süresi dolmamış ise mükellefler bu takdirde kalan süreyi fevkalade ve teknik amortisman yoluyla itfa edebilmektedirler. (V. Seviğ)
TAŞIT ARAÇLARINA KONULAN REKLAMLARDA KDV
SORU: İstanbul'da açmış bulunduğumuz pastane ile ilgili olarak belli bir bedel karşılığında bazı araçlara reklam veriyoruz. Bu reklamlarla ilgili ödemeler Katma Değer Vergisi'ne tabi midir? Söz konusu araçlar çoğunlukla basit usulde vergiye tabidir.
YANIT: Mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde kiralama işlemlerinde sorumluluk uygulamasına ilişkin açıklamaların yer aldığı "30 Seri No'lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği"nin "F-Kiralama ve Reklam Verme İşlemlerinde Sorumluluk Uygulaması" bölümünde "Gelir Vergisi Kanunu'nun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemlerinin ticari, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi Katma Değer Vergisi'ne tabi olacağı, devamında ise bu kiralama işlemleri ile ilgili Katma Değer Vergisi; kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde katma değer mükellefiyetinin bulunmaması ve kiralayanın birlikte var olması halinde, kiralayan tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edileceği" ifade edilmiş, ayrıca "kiraya verenlerin başka faaliyetleri dolayısıyla gerçek usulde Katma Değer Vergisi mükellefi olmaları halinde, sorumluluk uygulaması söz konusu olmayacağı, kiraya verenlerin, kiralama faaliyetleri ile ilgili Katma Değer Vergisi'nin diğer faaliyetleri ile birlikte genel esaslara göre beyan edecekleri" hususu açıklanmıştır.
Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 25 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nde de belirtildiği üzere bu tür reklam işleri nedeniyle ödeme yapanların kira bedeli üzerinden ayrıca yüzde 18 oranında Katma Değer Vergisi hesaplayarak 2 No'lu Katma Değer Vergisi Beyannamesi ile beyan ederek ödemeleri gerekmektedir. (V. Seviğ)
YARGI KARARLARINDA
YILLARA YAYGIN İNŞAAT
1. Danıştay 4. Dairesi'nin E.1999/4327, K.2000/1675 sayı ve 20.4.2000 tarihli kararı
"Sözleşmenin taahhüt konusu bölümünden yüklenici firmanın montaj işi ile birlikte ayrıca ücret almadan bazı beton doldurma işlerini de yüklendiği anlaşıldığından ve bu durumda, sözleşmenin kapsamının montaj işi olduğu sonucuna ulaşıldığından, işi yıllara yaygın inşaat ve onarım işi olarak değerlendirerek avans ve hakediş ödemelerinden tevkifat yapılmadığı gerekçesi ile yapılan tarhiyatta isabet yoktur."
2. Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu'nun E.2004/229, K.2005/55 sayı ve 1.4.2005 tarihli kararı
"Bir kimsenin satmak üzere kendi nam ve hesabına yaptığı özel inşaat dolayısıyla alıcıdan tahsil ettiği bedel, istihkak bedeli değil, satış bedelidir. Yıllara yaygın inşaat işleri kapsamında düşünülemez. Satışın arsa payı üzerinden yapılıp inşaatın alıcı ile aktedilen sözleşmeye göre tasarlanması da bu durumu değiştirmez. Özel inşaatlar hangi şartlarla yürütülürse yürütülsün fiilen yapılan, inşa edilen dairelerin satışından ibaret olup, bu tür inşaatların herhangi bir kıymet imali ve satışından farkı yoktur ve kazanç tespitinin yıllık olarak ve maliyetle satış bedelinin karşılaştırılması suretiyle kazancın dönemselliği ilkesine göre yapılması gerekir.
3. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2003/1545, K.2003/2569 sayı ve 27.10.2003 tarihli kararı
"Yıllara yaygın inşaat ve onarma işlerinde vergi alacağı, işin bittiği yılda doğacağından yükümlü kurumun elde edilen hakedişleri repo hesaplarında, döviz mevduat hesabında değerlendirerek ve devlet tahvili alarak elde etmiş olduğu faiz gelirleri ve kur farklarının, inşaat işi dışında ayrı bir organizasyon sonucu elde edilmemiş olması ve bu gelirlerin işin bitiminde kâr ve zararı etkileyecek olması karşısında başka bir kaynaktan elde edilmiş gelir olarak nitelendirilemeyeceği gerekçesiyle tarhiyatın terkin eden yerel mahkeme kararı, dayandığı gerekçeler karşısında hukuka uygun bulunmuştur."
4. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2005/1751, K.2006/2004 sayı ve 19.10.2006 tarihli kararı
"Müteahhit firma tarafından yapılan teslimlere karşı davacı adına yapılan ödemelerin gerçekte yıllara sari inşaat işi kapsamında yapılan ödemeler olduğu ve tevkifata tabi tutulması gerektiğine ilişkin mahkeme kararında yer alan gerekçe hukuka uygundur. (...) Öte yandan, davacı, müteahhit firmanın işi yıllara sari iş olarak görmediğinden yıllık beyanname verdiğini ve dolayısıyla ödemelerinden kesinti yapılmadığını, bu suretle mahsup da yapmadığını, bu nedenle söz konusu vergi Hazine'ye intikal ettiğinden mükerrer vergilemeye neden olacağını ileri sürmüştür. Bu nedenle, davacıya yapılan işler karşılığında müteahhit firmaya ödenen tutarların tamamının, müteahhit firma tarafından beyan edilerek ödenip ödenmediğinin mahkemece araştırılarak sonucuna göre yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir."
5. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2006/2472, K.2006/2357 sayı ve 27.11.2006 tarihli kararı
"(...) müteahhit firmaya yapılan ve üzerinden vergi kesintisi yapılmayan tutarların müteahhit firma tarafından yıllık beyanname ile beyan edilerek ödenmiş olması durumunda, davacı tarafından vergi kesintisi yapılmaması nedeniyle oluşan Hazine kaybının ortadan kalkacağı açıktır. Bu nedenle, davacıya yapılan işler karşılığında müteahhit firmaya yapılan ödemlerin tamamının, müteahhit firma tarafından beyan edilerek ödenip ödenmediğinin, mahkemece araştırılarak sonucuna göre yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir."
ÖZELGELERDE
YILLARA YAYGIN İNŞAAT
1. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 19.2.2009 tarih ve 3813 sayılı özelgesi
"Taahhüde bağlı olarak yapılan inşaat ve onarma işlerinde yapılan işin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi için başlangıç ve bitiş tarihinin farklı yıllara tekabül etmesi gerekmektedir. İnşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde, geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir. İşin başlangıç tarihinin ise yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş olması halinde yerin teslim edildiği tarih, yer teslim tarihinin belirtilmemiş olması halinde işin fiilen başlangıç tarihinin, sözleşmede bunların hiçbirinin belirtilmemiş olması halinde de sözleşmenin imzalandığı tarihin dikkate alınması gerekmektedir. Ayrıca Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15. maddesine göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri üzerinden tevkifat yapılması gerekir. Bu hüküm ve açıklamalara göre toprak sahipleri ile kat karşılığı inşaat sözleşmesi yaparak başladığınız inşaat işi ile ilişkilendirmeksizin söz konusu inşaatın belirli bölümlerinin 2007 yılında yapılan anlaşmayla başlanarak 2008 Kasım ayında tamamlanmak suretiyle alt taşeron firmaya yaptırılması GVK'nın 42. maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği gibi, taşeronlara yaptırılan inşaat işinde maddede aranan tüm şartların oluşması halinde işin fiilen tamamlandığı tarihe kadar taşeronlara yaptığınız istihkak ödemeleri üzerinden tevkifat yapılması gerekmektedir."
2. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 11.2.2009 tarih ve 3003 sayılı özelgesi
"Yıl içerisinde bitirilmesi sözleşmeye bağlanmış bulunan, ancak işin bitirilememesi nedeniyle süre uzatımı onaylanarak bitim tarihi ertesi yıla sarkan asfalt yapım işinde, süre uzatımının kesinleştiği tarihten sonra yapılan hakediş ödemeleri üzerinden yüzde 3 oranında tevkifat yapılması gerekmekte olup, süre uzatımının kesinleştiği tarihten önceki tarihlerde yapılan hakediş ödemeleri üzerinden tevkifat yapılmayacaktır."
3. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 1.12.2008 tarih ve 26381 sayılı özelgesi
"Yüklenici firma olarak yapacağınız alüminyum küpeşte (trabzan) işinin tamamlayıcı inşaat ve onarım işi sayılması nedeniyle, X unvanlı firma ile yapacağınız sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih, yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirlenen işin fiilen başlangıç tarihi, sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşmenin imzalandığı tarih işin başlangıç tarihi olacağından, yapacağınız işin 2008 takvim yılında başlaması ve 2009 yılına sarkması durumunda yıllara sari inşaat ve onarım işi kapsamında değerlendirileceğinden tarafınıza yapılacak ödemeler üzerinden yüzde 3 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir."
4. Adana Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 20.6.2008 tarih ve 1848 sayılı özelgesi
"Mükellefin taşeron olarak yaptığı işin kısım kısım tamamlaması ve tamamlanan her bir kısım için geçici kabul tutanaklarının düzenlenmiş olması, söz konusu işin tamamının bittiği anlamına gelmez. Yani kısmen tamamlanan işler için geçici kabul tutanaklarının düzenlenmesi durumunda, bu tutanaklar esas alınarak işin kısmen bittiği kabul edilerek işin tamamının bitmesi beklenmeksizin bu işlere ait kâr veya zararların ilgili yıl beyanlarına dahil edilmesi mümkün değildir. Bununla birlikte, işin tamamının bitirilmesi ve geçici kabulünün yapılması halinde, kâr veya zarar işin bittiği yıl beyannamesine dahil edilecektir. Ayrıca, geçici kabul tutanaklarının düzenlendiği tarih değil; bu tutanakların idarece onaylandığı tarih işin bitim tarihi olarak kabul edilecektir.
Veysi Seviğ - Bumin Doğrusöz /Referans
YANIT: Gelir Vergisi Yasası'nın 74'üncü maddesi gereği olarak gayrimenkul sermaye iratlarında safi iradın bulunması için sözü edilen yasanın 21'inci maddesinde yer alan istisnaya isabet eden gider payı hariç olmak üzere yasa maddesinde sayılmak suretiyle belirlenmiş bulunan giderler gayri safi kira hasılatından indirim konusu yapılabilmektedir.
Mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde mükellefler diledikleri takdirde gerçek gider esasını seçebilmektedirler. Bu bağlamda gerçek gider esasının alternatifi olarak mükellefler götürü gider esasından da yararlanabilmektedirler. Ancak götürü gider esasını kabul edenler iki yıl geçmedikçe bu usulden denemez ve dolayısıyla gerçek gider esasından yararlanamazlar.
Safi kazancın belirlenmesi aşamasında gerçek gider indirimini seçen mükelleflerin her şeyden önce sahibi bulundukları gayrimenkulü konut olarak kiraya vermeleri gerekmektedir. İşyeri olarak kiraya verilen binadan (bağımsız bölümden) elde edilen hasılattan, kira ile oturulan gayrimenkulün kirası indirim konusu yapılmaz. Çünkü Gelir Vergisi Yasası'nın 74/10'uncu maddesinde "sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedelini" indirim konusu yapabilecekleri hususu özel olarak hükme bağlanmıştır.
Burada konut kavramı, bir kişinin devamlı yerleşmek gayesiyle oturduğu yerdir. Yani ikametgâhıdır. Dolayısıyla sahibi oldukları konutları kiraya verenler geçici olarak kiraladıkları yazlıklara ait kira giderlerini indirim konusu yapamazlar.
Oturulan konuta ödenen kira bedeli, elde edilen gayri safi hasılattan istisna dikkate alınarak gerçek giderler indirildikten sonra kalan kısımdan düşülür. Götürü gider usulünü seçenler ise ödedikleri bu kiraları hasılattan düşemezler.
İndirilebilecek konut kirası, elde edilen hasılatla sınırlıdır. Başka bir anlatımla sahibi oldukları konutları kiraya verenler, kendilerinin kira ile başka bir konutta oturmaları nedeniyle zarar beyan edemezler.
Tam mükellefiyet esasında vergilendirilenler, Türkiye'de elde ettikleri kira gelirlerinden yurtdışında ödedikleri konut kira giderlerini indirim konusu yapabilirler. Örneğin, resmi bir görevli yurtdışında bulunan tam mükellef kişiler, yurtdışında ödedikleri kira bedelini Türkiye'de elde ettikleri gayrimenkul sermaye iradından düşebilirler.
Yurtdışında çalışan Türk vatandaşlarının yabancı ülkelerde ödedikleri kira bedelleri, 210 seri numaralı Gelir Vergisi Yasası Genel Tebliği'nde açıklandığı üzere; bu kişilerin dar mükellefiyet esasında vergilendirilmeleri nedeniyle gider olarak indirim konusu yapılamaz.(V. Seviğ)
HAZIRLATTIRILAN BİLGİSAYAR PROGRAMLARININ AMORTİSMANI
SORU: Bilgisayar programları amortismana tabi tutulabilir mi? Kurum olarak Türkiye çapında stok hareketlerini takip edebilmek için yaptırmış bulunduğumuz program için ödeyeceğimiz bedeli amortismana tabi tutmamız zorunlu mudur?
YANIT: İşletmelerin kullandıkları iş bilgisayarları için yaptırdıkları bilgisayar programlarının (software) iktisadi ve teknik ömrünün bir yıldan uzun sürmesi ve değerlerinin Vergi Usul Yasası'nın 313'üncü maddesinin son fıkrasında yazılı bulunan tutarı aşması halinde, bunların genel esaslara göre itfa edilmeleri bir başka anlatımla amortismana tabi tutulması gerekmektedir. (2009 yılı için bu tutar 670 TL olarak belirlenmiştir.)
Bilgisayarları kullanabilmek için gerekli yazılımlar uygulamada iki gruba ayrılmaktadır;
* İşletim sistemleri: İşletim sistemleri bilgisayar kullanmak için zorunlu bir yazılımdır. Bu programlar olmadıkça bilgisayarı kullanmak mümkün değildir. Bu tür sistemler bilgisayarla birlikte satılmaktadırlar. Daha sonra yeni versiyonları ile değiştirilebilmektedirler. Böyle bir durumda bilgisayarla birlikte satılan programlar, bilgisayarın satın alma bedeline dahil olması nedeniyle bilgisayarla birlikte amortismana tabi tutulmaktadır.
Yeni versiyonu yüklenilen işletim sistemleri ise bilgisayarın veya sistemin fonksiyonunu ve değerini artırıcı gider niteliğinde olduğundan maliyet bedeline eklenmektedir.
* Programlar: İşletmenin faaliyetine bağlı olarak, işletmelerde beklenen verimi ve hızlılığı sağlamak amacıyla özel olarak yaptırılan veya yapılmış programların alınması halinde bu programlar da gayri maddi hak kapsamında değerlendirileceğinden amortisman konusu yapılmaktadır.
Fikir ve Sanat Eserleri Yasası'nın 2'nci maddesinde bilgisayar programları ve program sonucu doğması koşuluyla bunların hazırlık tasarımları fikir ve sanat eseri niteliğinde sayılmış, Gelir Vergisi Yasası'nın 18'inci maddesinde de bilgisayar yazılımları eser olarak kabul edilmiştir. Bu nedenle uygulama programlarının gayri maddi hak olarak amortismana tabi tutulması gerekmektedir.
Diğer yandan kamu idaresi tarafından uygulaması zorunlu tutulan yazılım programlarının değiştirilmesi gerektiğinde, eski yazılım programlarının henüz amortisman süresi dolmamış ise mükellefler bu takdirde kalan süreyi fevkalade ve teknik amortisman yoluyla itfa edebilmektedirler. (V. Seviğ)
TAŞIT ARAÇLARINA KONULAN REKLAMLARDA KDV
SORU: İstanbul'da açmış bulunduğumuz pastane ile ilgili olarak belli bir bedel karşılığında bazı araçlara reklam veriyoruz. Bu reklamlarla ilgili ödemeler Katma Değer Vergisi'ne tabi midir? Söz konusu araçlar çoğunlukla basit usulde vergiye tabidir.
YANIT: Mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde kiralama işlemlerinde sorumluluk uygulamasına ilişkin açıklamaların yer aldığı "30 Seri No'lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği"nin "F-Kiralama ve Reklam Verme İşlemlerinde Sorumluluk Uygulaması" bölümünde "Gelir Vergisi Kanunu'nun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemlerinin ticari, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi Katma Değer Vergisi'ne tabi olacağı, devamında ise bu kiralama işlemleri ile ilgili Katma Değer Vergisi; kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde katma değer mükellefiyetinin bulunmaması ve kiralayanın birlikte var olması halinde, kiralayan tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edileceği" ifade edilmiş, ayrıca "kiraya verenlerin başka faaliyetleri dolayısıyla gerçek usulde Katma Değer Vergisi mükellefi olmaları halinde, sorumluluk uygulaması söz konusu olmayacağı, kiraya verenlerin, kiralama faaliyetleri ile ilgili Katma Değer Vergisi'nin diğer faaliyetleri ile birlikte genel esaslara göre beyan edecekleri" hususu açıklanmıştır.
Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 25 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nde de belirtildiği üzere bu tür reklam işleri nedeniyle ödeme yapanların kira bedeli üzerinden ayrıca yüzde 18 oranında Katma Değer Vergisi hesaplayarak 2 No'lu Katma Değer Vergisi Beyannamesi ile beyan ederek ödemeleri gerekmektedir. (V. Seviğ)
YARGI KARARLARINDA
YILLARA YAYGIN İNŞAAT
1. Danıştay 4. Dairesi'nin E.1999/4327, K.2000/1675 sayı ve 20.4.2000 tarihli kararı
"Sözleşmenin taahhüt konusu bölümünden yüklenici firmanın montaj işi ile birlikte ayrıca ücret almadan bazı beton doldurma işlerini de yüklendiği anlaşıldığından ve bu durumda, sözleşmenin kapsamının montaj işi olduğu sonucuna ulaşıldığından, işi yıllara yaygın inşaat ve onarım işi olarak değerlendirerek avans ve hakediş ödemelerinden tevkifat yapılmadığı gerekçesi ile yapılan tarhiyatta isabet yoktur."
2. Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu'nun E.2004/229, K.2005/55 sayı ve 1.4.2005 tarihli kararı
"Bir kimsenin satmak üzere kendi nam ve hesabına yaptığı özel inşaat dolayısıyla alıcıdan tahsil ettiği bedel, istihkak bedeli değil, satış bedelidir. Yıllara yaygın inşaat işleri kapsamında düşünülemez. Satışın arsa payı üzerinden yapılıp inşaatın alıcı ile aktedilen sözleşmeye göre tasarlanması da bu durumu değiştirmez. Özel inşaatlar hangi şartlarla yürütülürse yürütülsün fiilen yapılan, inşa edilen dairelerin satışından ibaret olup, bu tür inşaatların herhangi bir kıymet imali ve satışından farkı yoktur ve kazanç tespitinin yıllık olarak ve maliyetle satış bedelinin karşılaştırılması suretiyle kazancın dönemselliği ilkesine göre yapılması gerekir.
3. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2003/1545, K.2003/2569 sayı ve 27.10.2003 tarihli kararı
"Yıllara yaygın inşaat ve onarma işlerinde vergi alacağı, işin bittiği yılda doğacağından yükümlü kurumun elde edilen hakedişleri repo hesaplarında, döviz mevduat hesabında değerlendirerek ve devlet tahvili alarak elde etmiş olduğu faiz gelirleri ve kur farklarının, inşaat işi dışında ayrı bir organizasyon sonucu elde edilmemiş olması ve bu gelirlerin işin bitiminde kâr ve zararı etkileyecek olması karşısında başka bir kaynaktan elde edilmiş gelir olarak nitelendirilemeyeceği gerekçesiyle tarhiyatın terkin eden yerel mahkeme kararı, dayandığı gerekçeler karşısında hukuka uygun bulunmuştur."
4. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2005/1751, K.2006/2004 sayı ve 19.10.2006 tarihli kararı
"Müteahhit firma tarafından yapılan teslimlere karşı davacı adına yapılan ödemelerin gerçekte yıllara sari inşaat işi kapsamında yapılan ödemeler olduğu ve tevkifata tabi tutulması gerektiğine ilişkin mahkeme kararında yer alan gerekçe hukuka uygundur. (...) Öte yandan, davacı, müteahhit firmanın işi yıllara sari iş olarak görmediğinden yıllık beyanname verdiğini ve dolayısıyla ödemelerinden kesinti yapılmadığını, bu suretle mahsup da yapmadığını, bu nedenle söz konusu vergi Hazine'ye intikal ettiğinden mükerrer vergilemeye neden olacağını ileri sürmüştür. Bu nedenle, davacıya yapılan işler karşılığında müteahhit firmaya ödenen tutarların tamamının, müteahhit firma tarafından beyan edilerek ödenip ödenmediğinin mahkemece araştırılarak sonucuna göre yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir."
5. Danıştay 4. Dairesi'nin E.2006/2472, K.2006/2357 sayı ve 27.11.2006 tarihli kararı
"(...) müteahhit firmaya yapılan ve üzerinden vergi kesintisi yapılmayan tutarların müteahhit firma tarafından yıllık beyanname ile beyan edilerek ödenmiş olması durumunda, davacı tarafından vergi kesintisi yapılmaması nedeniyle oluşan Hazine kaybının ortadan kalkacağı açıktır. Bu nedenle, davacıya yapılan işler karşılığında müteahhit firmaya yapılan ödemlerin tamamının, müteahhit firma tarafından beyan edilerek ödenip ödenmediğinin, mahkemece araştırılarak sonucuna göre yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir."
ÖZELGELERDE
YILLARA YAYGIN İNŞAAT
1. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 19.2.2009 tarih ve 3813 sayılı özelgesi
"Taahhüde bağlı olarak yapılan inşaat ve onarma işlerinde yapılan işin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi için başlangıç ve bitiş tarihinin farklı yıllara tekabül etmesi gerekmektedir. İnşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde, geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir. İşin başlangıç tarihinin ise yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş olması halinde yerin teslim edildiği tarih, yer teslim tarihinin belirtilmemiş olması halinde işin fiilen başlangıç tarihinin, sözleşmede bunların hiçbirinin belirtilmemiş olması halinde de sözleşmenin imzalandığı tarihin dikkate alınması gerekmektedir. Ayrıca Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15. maddesine göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri üzerinden tevkifat yapılması gerekir. Bu hüküm ve açıklamalara göre toprak sahipleri ile kat karşılığı inşaat sözleşmesi yaparak başladığınız inşaat işi ile ilişkilendirmeksizin söz konusu inşaatın belirli bölümlerinin 2007 yılında yapılan anlaşmayla başlanarak 2008 Kasım ayında tamamlanmak suretiyle alt taşeron firmaya yaptırılması GVK'nın 42. maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerektiği gibi, taşeronlara yaptırılan inşaat işinde maddede aranan tüm şartların oluşması halinde işin fiilen tamamlandığı tarihe kadar taşeronlara yaptığınız istihkak ödemeleri üzerinden tevkifat yapılması gerekmektedir."
2. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 11.2.2009 tarih ve 3003 sayılı özelgesi
"Yıl içerisinde bitirilmesi sözleşmeye bağlanmış bulunan, ancak işin bitirilememesi nedeniyle süre uzatımı onaylanarak bitim tarihi ertesi yıla sarkan asfalt yapım işinde, süre uzatımının kesinleştiği tarihten sonra yapılan hakediş ödemeleri üzerinden yüzde 3 oranında tevkifat yapılması gerekmekte olup, süre uzatımının kesinleştiği tarihten önceki tarihlerde yapılan hakediş ödemeleri üzerinden tevkifat yapılmayacaktır."
3. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 1.12.2008 tarih ve 26381 sayılı özelgesi
"Yüklenici firma olarak yapacağınız alüminyum küpeşte (trabzan) işinin tamamlayıcı inşaat ve onarım işi sayılması nedeniyle, X unvanlı firma ile yapacağınız sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih, yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirlenen işin fiilen başlangıç tarihi, sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşmenin imzalandığı tarih işin başlangıç tarihi olacağından, yapacağınız işin 2008 takvim yılında başlaması ve 2009 yılına sarkması durumunda yıllara sari inşaat ve onarım işi kapsamında değerlendirileceğinden tarafınıza yapılacak ödemeler üzerinden yüzde 3 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir."
4. Adana Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 20.6.2008 tarih ve 1848 sayılı özelgesi
"Mükellefin taşeron olarak yaptığı işin kısım kısım tamamlaması ve tamamlanan her bir kısım için geçici kabul tutanaklarının düzenlenmiş olması, söz konusu işin tamamının bittiği anlamına gelmez. Yani kısmen tamamlanan işler için geçici kabul tutanaklarının düzenlenmesi durumunda, bu tutanaklar esas alınarak işin kısmen bittiği kabul edilerek işin tamamının bitmesi beklenmeksizin bu işlere ait kâr veya zararların ilgili yıl beyanlarına dahil edilmesi mümkün değildir. Bununla birlikte, işin tamamının bitirilmesi ve geçici kabulünün yapılması halinde, kâr veya zarar işin bittiği yıl beyannamesine dahil edilecektir. Ayrıca, geçici kabul tutanaklarının düzenlendiği tarih değil; bu tutanakların idarece onaylandığı tarih işin bitim tarihi olarak kabul edilecektir.
Veysi Seviğ - Bumin Doğrusöz /Referans
